甲公司的产品销售政策规定，对初次购买其生产的产品的客户 不提供价格折让，对于再次购买其生产的产品的客户，提供 1% 至 5% 的价格折 让。2019 年至 2020 年甲公司发生的有关交易或事项如下：
（1）2019 年 7 月 10 日，甲公司与乙公司签订的商品购销合同约定，甲公司向乙公司销售 A 产品 500 件。甲公司应于 2019 年 12 月 10 日前交付，合同价格为每件 25 万元。乙公司于合同签订日预付合同价格的 20%。
2019 年 9 月 12 日，甲公司与乙公司对上述合同签订的补充协议约定，乙公司追加购买 A 产品 200 件，追加购买 A 产品的合同价格为每件 24 万 元，甲公司应于 2019 年 12 月 20 日前交付。乙公司于补充协议签订日预 付合同价格的 20%。
甲公司对外销售 A 产品每件销售价格为 25 万元。
2019 年 12 月 10 日，乙公司收到 700 件 A 产品并验收合格入库，剩余款项（包括增值税）以银行存款支付。乙公司另以银行存款支付发生的运输费 200 万元，增值税额 18 万元；发生运输保险费 20 万元，增值税额 1.2 万元；发生入库前挑选整理费用 5 万元和入库后整理费用 3 万元。
（2）按照丙公司经营策略，丙公司拟采购一台大型机械设备，为此丙公司通过 招标，甲公司中标承接了丙公司该项目。
2019 年 10 月 30 日，甲公司与丙公司签订的大型机械设备采购合同约定， 甲公司为丙公司生产一台大型机械设备并提供安装（假定该设备安装复杂，只能由甲公司提供），合同价格为 15000 万元。甲公司应于 2020 年 9 月 30 日前交货。2019 年 11 月 5 日，甲公司与丙公司又签订的另一份合 同约定，甲公司为丙公司建造的大型机械设备在交付丙公司后，需对大型 机械设备进行重大修改以实现与丙公司现有若干设备的整合，合同价格为 3 000 万元。甲公司应于 2020 年 11 月 30 日前完成对该设备的重大修改。 上述两份合同的价格均反映了市场价格。
2019 年 11 月 10 日，甲公司与丙公司签订的一份服务合同约定，甲公司在未来 3 年内为丙公司上述设备进行维护，合同价为每年 800 万元。甲公司 为其他公司提供类似服务的合同价格与该合同确定的价格相同。
设备及安装、修改、整合工作按合同约定的时间完成，丙公司检验合格并于 2020 年 12 月 1 日投入生产使用。
（3）甲公司研究开发一项新型环保技术，该技术用于其生产的产品可以大大减少碳排放量。该新型环保技术于 2020 年 7 月 1 日达到预定可使用状态， 其中形成无形资产的成本为 1600 万元，2020 年直接计入当期损益的研发费用为 600 万元。当地政府为补贴甲公司成功研发形成的无形资产，2020 年 5 月 20 日向甲公司拨付 200 万元补助。
甲公司预计该新型环保技术形成的无形资产可使用 10 年，预计净残值为 零，按直线法摊销。按企业所得税法规定，企业发生的研发费用加计扣除，研发费用直接计入当期损益的，按其实际发生费用加计 100% 在计算应纳税所得额时扣除；形成资产成本的，按实际发生成本加计 100% 的金额于 10 年、按直线法摊销的金额在计算应纳税所得额时扣除（不考虑净残值）。
其他资料：（1）甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人。（2）上述合同均通过合同各方管理层批准，满足合同成立的条件。（3）甲公司销售商品适用的增值税税率为 13%，适用的所得税税率为 25%。（4）上述合同价格或销售价格均不含增值税额。（5）除上述资料（3）外，甲公司发生的其他交易或事项的会计处理与所得税法规定相同。（6）甲公司对政府补助采用总额法进行会计处理，2020 年年初无形资产的账面价值为零。（7）本题不考虑除增值税、企业所得税以外的其他相关税费及其他因素。
①甲公司与乙公司在原合同基础上签订补充协议，属于合同变更。
会计处理方法：合同变更作为一项新的单独的合同进行会计处理。
理由：该合同变更增加了 200 件 A 产品，售价每件 24 万元，并且新的售价 24 万元属于企业按照 惯例向所有再次购买产品的客户提供折扣而进行调整的结果，具有普遍性，能够体现新增商品的 单独售价。即合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，合同变更部分应作为一份单独的合同进行会计处理。
②确认收入的方法：按在某一时点履行的履约义务确认收入（即时点法），其中：甲公司应对原合同中的 500 件产品，每件确认 25 万元的销售收入；对新合同中的 200件产品，每件确认 24 万元的销售收入。
确认收入的时点：应于交付商品即客户取得商品控制权时确认收入，即 2019 年 12 月 10 日。
理由：甲公司销售 A 产品属于在某一时点履行的履约义务，应于交付商品即客户取得商品控制权时确认收入。
③甲公司会计分录：
2019 年 7 月 10 日：
借：银行存款 （25×500×20%）2 500
贷：合同负债 2 500
2019 年 9 月 12 日：
借：银行存款 （24×200×20%）960
贷：合同负债 960
2019 年 12 月 10 日：
借：银行存款 （25×500×80%+24×200×80%+17 300×13%）16 089
合同负债 （2 500+960）3 460
贷：主营业务收入 （500×25+200×24）17 300
应交税费——应交增值税（销项税额） （17 300×13%）2 249
乙公司购入 A 产品的成本总额 =500×25+200×24+200+20+5=17 525（万元）；
乙公司购入 A 产品的单位成本 =17 525÷（500+200）=25.04（万元 / 件）。
①甲公司与丙公司分别签订的第一份采购大型机械设备并安装合同、第二份对大型机械设备的重大修改合同，这两份合同应当合并为一个合同。
理由：甲公司与丙公司虽然分别签订了两份合同，但这两份合同是基于同一商业目的而订立，并构成一揽子交易（或两份合同形成单项履约义务）。
②该合并后的合同包含一项履约义务，即为丙公司提供大型机械设备并进行重大修改。
理由：甲公司向丙公司转让大型机械设备并提供安装的承诺，与后续重大修改的承诺之间不可明确区分。
③甲公司与丙公司签订的第三份服务合同为一份单独的合同。
④甲公司与丙公司签订的第三份服务合同，存在一项履约义务，即为丙公司提供设备后续的维护服务。
理由：甲公司在未来 3 年内为丙公司的设备进行维护，合同价格反映了市场价格，故该合同存在 提供维护服务一项履约义务。
① 2020 年 7 月 1 日，无形资产账面价值与计税基础不一致形成的暂时性差异，不需要确认递延所 得税资产。
理由：因该项无形资产的确认不是产生于企业合并，同时在其初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，按照所得税会计准则的规定，相关的暂时性差异不确认递延所得税。
② 2020 年 12 月 31 日，无形资产账面价值 =1 600-1 600÷10÷2=1 520（万元），
计税基础 = 1 600×（1+100%）-1 600×（1+100%）÷10÷2=3 040（万元）。
③当地政府拨付甲公司的补助款应作为政府补助，且属于与资产相关的政府补助，并且甲公司按 照总额法核算，故该政府补助应于收到时先计入递延收益，然后在资产达到预定可使用状态后， 在资产摊销的期间内分摊计入当期损益（其他收益）。因此，该政府补助计入 2020 年度利润总额的金额 =200÷10÷2=10（万元）。
2019 年至 2020 年，甲公司发生的有关交易或事项如下：
（1）2019 年 7 月 1 日，甲公司以每份面值 100 元的价格发行可转换公司债券 10 万份，募集资金 1000 万元（不考虑发行费用）。该债券存续期为 3 年，票面年利率为 5%，利息按年支付，到期一次还本。该批债券自 2020 年 7 月 1 日起即可按照 10 元 / 股的价格转换为普通股。在转换日之前，如果甲公司发生配股、资本公积转增股本等资本结构变化的事项，转股价格将进行相应调整，以确保债券持有人的利益不被稀释。发行债券时，市场上不含转股权但其他条件与之类似的债券利率为 6%。
（2）2020 年 7 月 1 日，上述债券全部按原定价格 10 元 / 股将本金转换为普通 股，共计 100 万股。
2020 年 1 月 1 日，甲公司发行在外的普通股股数为 1000 万股，除上述转股事项外，2020 年内未发生其他股本变化，也不存在其他稀释性潜在普通股。
（3）2020 年，甲公司实现归属于普通股股东的净利润 300 万元，该净利润包含 2020 年 1 月至 6 月计提的与上述可转换公司债券相关的利息费用。
其他资料：（1）（P/F，5%，3）=0.863 8；（P/A，5%，3）=2.723 2；（P/F， 6%，3）=0.839 6；（P/A，6%，3）=2.673 0。（2）假定可转换公司债券的利息费用采用负债的初始入账价值乘以年实际利率，按月平均计提，且利息费用于 2019 年和 2020 年均不符合资本化条件。（3）甲公司适用的企业所得税税率为 25%。（4）本题不考虑除企业所得税以外的其他相关税费及其他因素。
甲公司发行的可转换公司债券属于复合金融工具，应将其包含的负债成分和权益成分分别分类为 金融负债和权益工具。
理由：该可转换公司债券自 2020 年 7 月 1 日起即可按照 10 元 / 股的价格转换为普通股，即该债券嵌入了一项转股权，其发行价中既包含负债成分又包含权益成分，属于复合金融工具，应将其包 含的负债成分和权益成分分别分类为金融负债和权益工具。
负债的初始入账价值 =1 000×（P/F，6%，3）+1 000×5%×（P/A，6%，3）
=1 000×0.839 6+1 000×5%×2.673 0
=973.25（万元）
即甲公司发行的可转换公司债券中负债的初始入账金额为 973.25 万元。
相关会计分录如下：
① 2019 年 7 月 1 日，发行可转换公司债券：
借：银行存款 1 000
应付债券——可转换公司债券（利息调整） （1 000-973.25）26.75
贷：应付债券——可转换公司债券（面值） 1 000
其他权益工具 26.75
② 2019 年 12 月 31 日，计提利息费用：
借：财务费用 （973.25×6%×6÷12）29.20
贷：应付利息 （1 000×5%×6÷12）25
应付债券——可转换公司债券（利息调整） 4.20
甲公司 2020 年度的基本每股收益 =300÷（1 000+100×6÷12）=0.29（元 / 股）。
甲公司可转换公司债券对于 2020 年度的每股收益不具有稀释性。
理由：假设该债权在 2020 年 1 月 1 日转股，则 1 月至 6 月期间，因转股而增加的净利润 =973.25× 6%×（1-25%）×6÷12=21.90（万元）；因转股而增加的普通股加权平均股数 =1 000÷10×6÷ 12=50（万股）；增量股的每股收益 =21.90÷50=0.44（元 / 股）；增量股每股收益大于基本每股收益（0.29 元 / 股），故该可转换公司债券对于 2020 年度的每股收益不具有稀释作用。
