根据资料（1），判断甲公司租入 A 大楼一至四层商业用房的租赁期，并说明理由。
根据资料（1），计算甲公司尚未支付的租赁付款额及租赁负债的初始入账金额。
根据资料（1），计算甲公司使用权资产的成本，并编制相关会计分录。
根据资料（1），计算甲公司 2022 年度使用权资产的折旧额。
根据资料（1），计算甲公司 2022 年度租赁负债的利息费用，并编制相关会计分录。
根据资料（2），判断甲公司在委托销售方式下是主要责任人还是代理人，并说明理由。
根据资料（2），判断甲公司转租柜台是否构成一项租赁，并说明理由。
根据资料（2），判断甲公司转租柜台是经营租赁还是融资租赁，并说明理由。
根据资料（2），编制甲公司 2022 年度委托销售和租赁柜台方式下确认收入的会计分录。
根据资料（2）和（3），计算甲公司 2022 年度自行销售方式下商品和奖励积分应分摊的交易价格，并编制确认收入和结转已销商品成本的会计分录。
租赁期为 15 年。
理由：在租赁期开始日（2022 年 1 月 1 日），经承租人（甲公司）评估后认为可以合理确定将行使续租选择权，因此，租赁期确定为 15（10 ＋ 5）年。
尚未支付的租赁付款额＝ 2 500×14 ＝ 35 000（万元）；租 赁 负 债 的 初 始 入 账 金 额 ＝ 2 500×（P/A，6%，14） ＝ 2 500×9.2950 ＝ 23 237.5（万元）。
甲公司使用权资产的成本＝租赁负债的初始计量金额＋在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额＋承租人发生的初始直接费用－租赁激励相关金额＋承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本现值＝ 23 237.5 ＋ 2 500 ＋ 40 － 0 ＋ 60×（P/F，6%，15）＝ 23 237.5 ＋ 2 500 ＋ 40 ＋ 25.04＝ 25 802.54（万元）。相关会计分录如下：
借：使用权资产 25 802 .54
租赁负债——未确认融资费用 （2 500×14 － 23 237.5）11 762 .5
贷：租赁负债——租赁付款额 35 000
预计负债 [60×（P/F，6%，15）]25 .04
银行存款 （2 500 ＋ 40）2 540
甲公司 2022 年度租赁负债的利息费用＝ 23 237.5×6% ＝ 1 394.25（万元）。相关会计分录如下：
借：财务费用 1 394 .25
贷：租赁负债——未确认融资费用 1 394 .25
恢复成本的利息费用＝ 25.04×6% ＝ 1.5（万元）。相关会计分录如下：
借：财务费用 1 .5
贷：预计负债 1 .5
【提示】题目小问只涉及租赁负债的利息费用，未要求编制恢复成本（预计负债）的利息费用相关分录，基于全面学习与理解的角度，增加了该笔分录，考试中多写分录不扣分。
甲公司在委托销售方式下是代理人。
理由：由于供应商应当确保所提供的商品符合国家标准，代销商品的价格由供应商确定；供应商承担因保管不善及不可抗力而造成的一切风险和损失，供应商负责做好代销商品的售后服务工作，并承担因代销商品所引起的所有法律责任。甲公司只是按照代销商品收入的 10%收取代销手续费。因此，甲公司在向客户转让商品前不能够控制该商品，所以，甲公司是代理人。
甲公司转租柜台构成一项租赁。
理由：一项合同被分类为租赁，必须要满足三要素：①存在一定期间（甲公司与商户签订3 年的租赁协议）；②存在已识别资产（甲公司将指定区域的专柜租赁给商户）；③资产供应方向客户转移对已识别资产使用权的控制（商户在专柜内负责销售甲公司指定类别的商品，但具体销售什么商品由商户自己决定，即商户可以自主决定该专柜的使用方式和使用目的，并且该专柜使用期间几乎全部经济利益由商户获得，甲公司仅收取固定费用）。同时，原租赁合同和转租赁合同都是单独协商的，交易对手也是不同的企业。因此，该转租柜台构成一项租赁。
甲公司转租柜台是经营租赁。
理由：承租人在对转租赁进行分类时，转租出租人应基于原租赁合同中产生的使用权资产（而不是租赁资产）进行分类。转租赁期限为 3 年，原租赁剩余期限为 14 年 9 个月（即 14.75年），转租赁期限占原租赁剩余期限的 20.34%（3÷14.75），小于 75%，因此属于经营租赁。
①甲公司 2022 年度委托销售方式下确认收入的会计分录如下：
借：应付账款 26 000
贷：银行存款 23 400
其他业务收入 （26 000×10%）2 600
②甲公司 2022 年度租赁柜台方式下确认收入的会计分录如下：
借：银行存款 800
贷：租赁收入 800
甲公司授予其客户的积分为客户提供了一项重大权利，应当作为一项单独的履约义务，并将交易价格（85 000 万元）按照商品和积分单独售价的相对比例进行分摊。
2022 年度，甲公司根据积分的兑换率计算其单独售价＝ 850×1×90% ＝ 765（万元），则自行销售方式下商品应分摊的交易价格＝ 85 000×85 000÷（85 000 ＋ 765）＝ 84 241.82（万元），奖励积分应分摊的交易价格＝ 85000×765÷（85 000 ＋ 765）＝ 85 000 － 84 241.82＝ 758.18（万元）。
相关会计分录如下：
借：银行存款 85 000
贷：主营业务收入 84 241 .82
合同负债 758 .18
借：主营业务成本 73 000
贷：库存商品 73 000
2022 年年末，甲公司因积分兑换应确认的收入金额＝ 758.18×450÷765 ＝ 445.99（万元）。相关会计分录如下：
借：合同负债 445 .99
贷：主营业务收入 445 .99
（2021 改编）甲公司 2020 年至 2022 年相关年度发生的交易或事项如下：
（1）2020 年 1 月 1 日，甲公司以发行 5 000 万股普通股为对价，从丙公司处购买其所持乙公司 60% 的股权，当日办理了股权过户登记手续。甲公司所发行股份的面值为每股 1 元，公允价值为每股 10 元。另外，甲公司以银行存款支付与乙公司股权评估相关的费用 150 万元。2020 年 1 月 1 日，乙公司净资产账面价值为 65 000 万元，其中，股本 25 000 万元，资本公积 5 000 万元，盈余公积 26 000 万元，未分配利润 9 000 万元；可辨认净资产的公允价值为80 000 万元。公允价值与账面价值的差额为一宗土地增值 15 000 万元，其他资产和负债的账面价值等于公允价值。该土地尚可使用 50 年，预计净残值为零，按直线法摊销。当日，甲公司对乙公司的董事会进行改选，改选后能够控制乙公司。
甲公司购买乙公司股权前，乙公司为甲公司的常年客户；除此之外，甲公司与丙公司、乙公司不存在其他关系。
（2）2020 年 6 月 25 日，甲公司出售其生产的设备给乙公司，销售价格为 2 500 万元，销售成本为 2 000 万元。乙公司将购买的设备作为管理用固定资产，并在 2020 年 6 月 28 日投入使用，该设备预计使用 10 年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。截至 2020 年 12月 31 日，甲公司尚未收到款项，甲公司按应收款项余额的 5% 计提了坏账准备；该项应收款项于 2021 年 3 月 10 日收存银行。
（3）2020 年度，乙公司实现净利润 6 000 万元，持有的金融资产公允价值上升确认其他综合收益 1 000 万元。2020 年 12 月 31 日，按购买日乙公司净资产账面价值持续计算的净资产账面价值为 72 000 万元，其中股本 25 000 万元，资本公积 5 000 万元，其他综合收益 1 000 万元，盈余公积 26 600 万元，未分配利润 14 400 万元。
（4）2021 年度，乙公司实现净利润 5 000 万元，持有的金融资产公允价值上升确认其他综合收益 200 万元。甲公司在编制合并财务报表时，将乙公司作为一个资产组，2020 年年末进行减值测试时，没有发现该资产组存在减值。2021 年 12 月 31 日，甲公司对该资产组进行减值测试，减值测试的结果为：资产组的可收回金额为 92 000 万元，乙公司净资产账面价值为 77 200 万元。
（5）2022 年 1 月 1 日至 3 月 1 日，甲公司发生的交易或事项包括：1 月 20 日，甲公司于 2021 年 12 月销售的一批商品因其质量问题被客户退回；2 月 22 日，经批准发行公司债券8 500 万元；2 月 28 日，甲公司购买丁公司 80% 的股权并控制丁公司。假定上述交易或事项具有重要性。
其他资料：（1）甲公司按实现净利润的 10% 计提法定盈余公积，不计提任意盈余公积。（2）乙公司的各项资产和负债构成业务。（3）甲公司 2021 年度财务报告于 2022 年 3 月 15日经批准后报出。（4）本题不考虑相关税费及其他因素。
①甲公司以发行权益性证券为对价取得乙公司的股权，其投资成本应以所发行权益性证券的公允价值进行计量，即甲公司对乙公司的投资成本＝ 5 000×10 ＝ 50 000（万元）。
②甲公司以发行权益性证券为对价取得乙公司 60% 的股权，形成非同一控制下的企业合并，所涉及的与股权评估直接相关的费用应计入当期损益（管理费用）。相关会计分录如下：
借：长期股权投资 50 000
贷：股本 5 000
资本公积——股本溢价 45 000
借：管理费用 150
贷：银行存款 150
③商誉＝投资成本－子公司可辨认净资产的公允价值 × 持股比例，则甲公司对乙公司投资产生的合并商誉金额＝ 50 000 － 80 000×60% ＝ 2 000（万元）。
2020 年 12 月 31 日：
①调整评估增值：
借：无形资产 15 000
贷：资本公积 15 000
②调整评估增值的后续变动（对无形资产进行摊销）：
借：管理费用 （15 000÷50）300
贷：无形资产——累计摊销 300
③乙公司调整后的净利润＝ 6 000 － 300 ＝ 5 700（万元），由此将甲公司长期股权投资由成本法转为权益法的相关会计分录如下：
借：长期股权投资 （5 700×60%）3 420
贷：投资收益 3 420
借：长期股权投资 （1 000×60%）600
贷：其他综合收益 600
④乙公司调整后的未分配利润（即年末未分配利润）＝ 9 000 ＋ 5 700 － 6 000×10%＝ 14 100（万元），由此将甲公司对乙公司的长期股权投资与乙公司的所有者权益相抵销：
借：股本 25 000
资本公积 （5 000 ＋ 15 000）20 000
其他综合收益 1 000
盈余公积 （26 000 ＋ 6 000×10%）26 600
未分配利润 14 100
商誉 2 000
贷：长期股权投资 （50 000 ＋ 3 420 ＋ 600）54 020
少数股东权益 [（25 000 ＋ 20 000 ＋ 1 000 ＋ 26 600 ＋ 14 100）×40%]34 680
【提示】2020 年 12 月 31 日，根据乙公司购买日可辨认净资产公允价值持续计算的净资产账面价值＝ 80 000 ＋（6 000 － 300）＋ 1 000 ＝ 25 000 ＋ 20 000 ＋ 1 000 ＋ 26 600 ＋ 14 100＝ 86 700（万元）。
⑤将对子公司的投资收益与子公司当年的利润分配相抵销：
借：投资收益 （5 700×60%）3 420
少数股东损益 （5 700×40%）2 280
年初未分配利润 9 000
贷：提取盈余公积 （6 000×10%）600
年末未分配利润 14 100
⑥将母子公司之间的内部交易损益相抵销：
借：营业收入 2 500
贷：营业成本 2 000
固定资产——原价 500
借：固定资产——累计折旧 （500÷10×6/12）25
贷：管理费用 25
⑦将母子公司之间的债权债务相抵销：
借：应付账款 2 500
贷：应收账款 2 500
借：应收账款——坏账准备 （2 500×5%）125
贷：信用减值损失 125
合并第二年的合并财务报表中，需将第一年中的损益类科目替换为“年初未分配利润”。针对资料（2），与年初未分配利润相关的会计分录如下：
借：年初未分配利润 500
贷：固定资产——原价 500
借：固定资产——累计折旧 25
贷：年初未分配利润 25
借：应收账款——坏账准备 125
贷：年初未分配利润 125
【提示】与第（2）问答案中的⑥⑦相对应。
2021 年 12 月 31 日，根据乙公司购买日可辨认净资产公允价值持续计算的净资产账面价值＝ 80 000 ＋（6 000 － 300）＋ 1 000 ＋（5 000 － 300）＋ 200 ＝ 86 700 ＋（5 000－ 300）＋ 200 ＝ 91 600（万元）。
乙公司的完全商誉＝ 2 000÷60% ＝ 3 333.33（万元）；
包含完全商誉的乙资产组的账面价值＝ 91 600 ＋ 3 333.33 ＝ 94 933.33（万元）；
则乙资产组的减值金额＝ 94 933.33 － 92 000 ＝ 2 933.33（万元）。
由于总的减值金额没有超过完全商誉，故甲公司应按相应的份额承担商誉的减值，则甲公司应计提的商誉减值金额＝ 2 933.33×60% ＝ 1 760（万元）。相关会计分录如下：
借：资产减值损失 1 760
贷：商誉——商誉减值准备 1 760
① 2022 年 1 月 20 日，甲公司因质量问题发生的退货属于资产负债表日后调整事项。相关会计处理如下：
甲公司资产负债表日后期间发生报告年度销售退回，应冲减报告年度确认的销售收入及销售成本，并将退回的商品作为库存商品入账。
② 2022 年 2 月 22 日，甲公司经过批准发行的债券属于资产负债表日后非调整事项。相关会计处理如下：
甲公司发行债券经过批准时不作账务处理，实际发行完成时作为当期正常业务处理，无需调整报告年度报表，但应当在报告年度的报表附注中进行披露。
③ 2022 年 2 月 28 日，甲公司购入丁公司股权属于资产负债表日后非调整事项。相关会计处理如下：
无需调整报告年度报表，但企业合并或者处置子公司的行为会影响股权结构、经营范围等方面，对企业未来的生产经营活动能产生重大影响，故甲公司应当在报告年度的报表附注中进行披露。
（2021 改编）甲公司的产品销售政策规定，对初次购买其生产的产品的客户不提供价格折让，对于再次购买其生产的产品的客户，提供 1% 至 5% 的价格折让。2021 年至 2022 年甲公司发生的有关交易或事项如下：
（1）2021 年 7 月 10 日，甲公司与乙公司签订的商品购销合同约定，甲公司向乙公司销售 A 产品 500 件。甲公司应于 2021 年 12 月 10 日前交付，合同价格为每件 25 万元。乙公司于合同签订日预付合同价格的 20%。
2021 年 9 月 12 日，甲公司与乙公司对上述合同签订的补充协议约定，乙公司追加购买 A产品 200 件，追加购买 A 产品的合同价格为每件 24 万元，甲公司应于 2021 年 12 月 20 日前交付。乙公司于补充协议签订日预付合同价格的 20%。
甲公司对外销售 A 产品每件销售价格为 25 万元。
2021 年 12 月 10 日，乙公司收到 700 件 A 产品并验收合格入库，剩余款项（包括增值税）以银行存款支付。乙公司另以银行存款支付发生的运输费 200 万元，增值税税额 18 万元；发生运输保险费 20 万元，增值税税额 1.2 万元；发生入库前挑选整理费用 5 万元和入库后整理费用 3 万元。
（2）按照丙公司经营策略，丙公司拟采购一台大型机械设备。为此，丙公司通过招标，甲公司中标承接了丙公司该项目。
2021 年 10 月 30 日，甲公司与丙公司签订的大型机械设备采购合同约定，甲公司为丙公司生产一台大型机械设备并提供安装（假定该设备安装复杂，只能由甲公司提供），合同价格为 15 000 万元。甲公司应于 2022 年 9 月 30 日前交货。2021 年 11 月 5 日，甲公司与丙公司又签订的另一份合同约定，甲公司为丙公司建造的大型机械设备在交付丙公司后，需对大型机械设备进行重大修改以实现与丙公司现有若干设备的整合，合同价格为 3 000 万元。甲公司应于2022 年 11 月 30 日前完成对该设备的重大修改。上述两份合同的价格均反映了市场价格。
2021 年 11 月 10 日，甲公司与丙公司签订的一份服务合同约定，甲公司在未来 3 年内为丙公司上述设备进行维护，合同价为每年 800 万元。甲公司为其他公司提供类似服务的合同价格与该合同确定的价格相同。
设备及设备的安装、修改、整合工作按合同约定的时间完成，丙公司检验合格并于 2022年 12 月 1 日投入生产使用。
（3）甲公司研究开发一项新型环保技术，该技术用于其生产的产品可以大大减少碳排放量。该新型环保技术于 2022 年 7 月 1 日达到预定可使用状态，其中形成无形资产的成本为1 600 万元，2022 年直接计入当期损益的研发费用为 600 万元。当地政府为补贴甲公司成功研发形成的无形资产，2022 年 5 月 20 日向甲公司拨付 200 万元补助。
甲公司预计该新型环保技术形成的无形资产可使用 10 年，预计净残值为零，按直线法摊销。按企业所得税法规定，企业发生的研发费用加计扣除，研发费用直接计入当期损益的，按其实际发生费用加计 100% 在计算应纳税所得额时扣除；形成资产成本的，按实际发生成本加计 100% 的金额于 10 年、按直线法摊销的金额在计算应纳税所得额时扣除（不考虑净残值）。
其他资料：（1）甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人。（2）上述合同均通过合同各方管理层批准，满足合同成立的条件。（3）甲公司销售商品适用的增值税税率为 13%，适用的所得税税率为 25%。（4）上述合同价格或销售价格均不含增值税税额。（5）除上述资料（3）外，甲公司发生的其他交易或事项的会计处理与所得税法规定相同。（6）甲公司对政府补助采用总额法进行会计处理，2022 年年初无形资产账面价值为零。（7）本题不考虑除增值税、企业所得税以外的其他相关税费及其他因素。
①甲公司与乙公司在原合同基础上签订补充协议，属于合同变更；会计处理方法：合同变更作为一份单独的合同进行会计处理。
理由：该合同变更增加了 200 件 A 产品，售价每件 24 万元，并且新的售价 24 万元属于企业按照惯例向客户提供折扣而进行调整的结果，能够体现新增商品的单独售价。即合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，合同变更部分应作为一份单独的合同进行会计处理。
②确认收入的方法：按在某一时点履行的履约义务确认收入（即时点法），其中：甲公司应对原合同中的 500 件产品，每件确认 25 万元的销售收入；对新合同中的 200 件产品，每件确认 24 万元的销售收入。
确认收入的时点：应于交付商品即客户取得商品控制权时确认收入，即 2021 年 12 月10 日。
理由：甲公司销售 A 产品属于在某一时点履行的履约义务，应于交付商品即客户取得商品控制权时确认收入。
③甲公司会计分录：
2021 年 7 月 10 日：
借：银行存款 （25×500×20%）2 500
贷：合同负债 2 500
2021 年 9 月 12 日：
借：银行存款 （24×200×20%）960
贷：合同负债 960
2021 年 12 月 10 日：
借：银行存款 16 089
合同负债 （2 500 ＋ 960）3 460
贷：主营业务收入 （500×25 ＋ 200×24）17 300
应交税费——应交增值税（销项税额） （17 300×13%）2 249
乙公司购入 A 产品的成本总额＝ 500×25 ＋ 200×24 ＋ 200 ＋ 20 ＋ 5 ＝ 17 525（万元）；
单位成本＝ 17 525÷（500 ＋ 200）＝ 25.04（万元 / 件）。
①甲公司与丙公司分别签订的第一份采购大型机械设备并安装合同、第二份对大型机械设备的重大修改合同，应当合并为一个合同。
理由：甲公司与丙公司虽然分别签订了两份合同，但该两份合同基于同一商业目的而订立，并构成一揽子交易（或两份合同形成单项履约义务）。
②该合并后的合同包含一项履约义务，即为丙公司提供大型机械设备并进行重大修改。
理由：甲公司向丙公司转让大型机械设备并提供安装的承诺，与后续重大修改的承诺之间不可明确区分。
③甲公司与丙公司签订的服务合同为一份单独的合同。
④甲公司与丙公司签订的第三份服务合同，存在一项履约义务，即为丙公司提供设备后续的维护服务。
理由：甲公司在未来 3 年内为丙公司的设备进行维护，合同价格反映了市场价格，故该合同存在提供维护服务一项履约义务。
① 2022 年 7 月 1 日，无形资产的账面价值与计税基础不一致形成的暂时性差异，不需要确认递延所得税资产。
理由：因该项无形资产的确认不是产生于企业合并，同时在其初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，按照所得税会计准则的规定，相关的暂时性差异不确认递延所得税。
② 2022 年 12 月 31 日， 无 形 资 产 的 账 面 价 值 ＝ 1 600 － 1 600÷10×6/12 ＝ 1 520（万元），计税基础＝ 1 600×（1 ＋ 100%）－ 1 600×（1 ＋ 100%）÷10×6/12 ＝ 3 040（万元）。
③当地政府拨付甲公司的补助款应作为政府补助，且属于与资产相关的政府补助，并且甲公司按照总额法核算，故该政府补助应于收到时先计入递延收益，然后在资产达到预定可使用状态后，在资产摊销的期间内分摊计入当期损益（其他收益）。因此，该政府补助计入 2022年度利润总额的金额＝ 200÷10×6/12 ＝ 10（万元）。
（2020 改编）2022 年，甲公司发生的相关交易或事项如下：
（1）1 月 1 日，甲公司以 2 500 万元从乙公司购入其发行的 3 年期资产管理计划的优先级A 类资产支持证券，该证券的年收益率为 5.5%。
该资产管理计划系乙公司将其所有的股权投资和应收款项作为基础资产履行的资产支持证券，该证券分为优先级 A 类、优先级 B 类和次级类三种。按照发行协议的约定，优先级 A 类和优先级 B 类按固定收益率每年初支付上一年的收益，到期偿还本金和最后一年的收益；基础资产中每年产生的现金流量，按优先级和次级顺序依次支付优先级 A 类、优先级 B 类和次级类持有者的收益。该资产管理计划到期时，基础资产所产生的现金流量按上述顺序依次偿付持有者的本金及最后一年的收益；如果基础资产产生的现金流量不足以支付所有持有者的本金及收益的，按上述顺序依次偿付。
（2）8 月 7 日，甲公司以 2 000 万元购入由某银行发行的两年期理财产品，预计年收益率为 6%。根据该银行理财产品合同的约定，将客户投资理财产品募集的资金投资于 3A 级公司债券、申购新股和购买国债。
（3）10 月 1 日，甲公司向特定的合格机构投资者按面值发行永续债 3 000 万元。根据募集说明书的约定，本次发行的永续债无期限，票面年利率为 4.8%，按年支付利息；5 年后甲公司可以赎回，如果不赎回，票面年利率将根据当时的基准利率上浮 1%，除非利息支付日前 12个月发生甲公司向普通股股东支付股利等强制付息事件，甲公司有权取消支付永续债当期的利息，且不构成违约，在支付约定的永续债当期利息前，甲公司不得向普通股股东分配股利；甲公司有权按照永续债票面金额加上当期已决议支付但尚未支付的永续债利息之和赎回本次发行的永续债，本次发行的永续债不设置投资者回售条款，也不设置强制转换为普通股的条款；甲公司清算时，永续债持有者的清偿顺序劣后于普通债务的债权人，但在普通股股东之前。
甲公司根据相应的议事机制，能够自主决定普通股股利的支付。
（4）12 月 31 日，经董事会批准，甲公司与丙公司签订出售其所持丁公司 20% 股权的协议。协议约定，出售价格为 3 500 万元，甲公司应于 2023 年 4 月末前办理完成丁公司股权的产权转移手续。甲公司预计能够按照协议约定完成丁公司股权的出售，预计出售该股权发生的税费为 400 万元。
甲公司持有丁公司 30% 股权并对其具有重大影响。截至 2022 年 12 月 31 日，甲公司对丁公司股权投资的账面价值为 3 600 万元，其中投资成本为 2 400 万元，损益调整为 900 万元，其他综合收益为 300 万元。
本题不考虑税费及其他因素。
甲公司购入的优先级 A 类资产支持证券在初始确认时应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
理由：优先级 A 类资产支持证券产生的现金流量不满足合同现金流量特征条件，即该金融资产不满足基本借贷安排，特定日期产生的现金流量不满足仅为对本金及以未偿付本金为基础的利息的支付。
甲公司购入的银行理财产品在初始确认时应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
理由：甲公司购入的银行理财产品不全部满足基本借贷安排，特定日期产生的现金流量不全部满足仅为对本金及以未偿付本金为基础的利息的支付，即不满足合同现金流量特征的条件。
甲公司发行的永续债在初始确认时应当分类为权益工具。
理由：根据募集说明书的约定，本次发行的永续债无期限，5 年后甲公司可以赎回，如果不赎回，票面年利率将根据当时的基准利率上浮 1%，除非利息支付日前 12 个月发生甲公司向普通股股东支付股利等强制付息事件，甲公司有权取消支付永续债当期的利息，且不构成违约，在支付约定的永续债当期利息前，甲公司不得向普通股股东分配股利；甲公司有权按照永续债票面金额加上当期已决议支付但尚未支付的永续债利息之和赎回本次发行的永续债，本次发行的永续债不设置投资者回售条款，也不设置强制转换为普通股的条款；甲公司清算时，永续债持有者的清偿顺序劣后于普通债务的债权人，但在普通股股东之前。甲公司根据相应的议事机制，能够自主决定普通股股利的支付。综上所述，甲公司能够无条件避免支付现金或其他金融资产的合同义务，所以应将该永续债分类为权益工具。
相关会计分录如下：
借：银行存款 3 000
贷：其他权益工具 3 000
①甲公司对拟出售的丁公司股权分类为持有待售资产，按其账面价值 2 400（3 600×20%÷30%）万元与公允价值减去处置费用后的净额 3 100 万元两者孰低计量。相关会计分录如下：
借：持有待售资产——长期股权投资 2 400
贷：长期股权投资——投资成本 （2 400×20%÷30%）1 600
——损益调整 （900×20%÷30%）600
——其他综合收益 （300×20%÷30%）200
②甲公司保留所持丁公司 10% 股权投资在完成出售 20% 股权前仍按权益法进行会计核算。
（2019 改编）甲公司为制造业上市公司，适用的企业所得税税率为 25%。注册会计师在对甲公司 2022 年度财务报表进行审计时，对以下交易或事项的会计处理提出质疑：
（1）因国家对 A 产品实施限价政策，甲公司生产的 A 产品市场售价为 15 万元 / 件。根据国家相关政策，从 2022 年 1 月 1 日起，甲公司每销售 1 件 A 产品，当地政府部门将给予补助 10 万元。2022 年度，甲公司共销售 A 产品 1 120 件，收到政府给予的补助 13 600 万元。A产品的成本为 21 万元 / 件。
税法规定，企业自国家取得的资金除作为出资外，应计入取得当期应纳税所得额计算交纳企业所得税。甲公司将上述政府给予的补助计入 2022 年度应纳税所得额，计算并交纳企业所得税。
对于上述交易或事项，甲公司进行了以下会计处理：
借：银行存款 13 600
贷：递延收益 13 600
借：递延收益 11 200
贷：营业外收入 11 200
借：主营业务成本 23 520
贷：库存商品 23 520
借：银行存款 16 800
贷：主营业务收入 16 800
（2）2022 年度，甲公司进行内部研究开发活动共发生支出 800 万元，其中，费用化支出300 万元，资本化支出 500 万元，均以银行存款支付。研发活动所形成的无形资产至 2022 年12 月 31 日尚未达到预定用途。
税法规定，对于按照企业会计准则规定费用化的研发支出，计算当期应纳税所得额时加计100% 税前扣除；对于资本化的研发支出，其计税基础为资本化金额的 200%。
对于上述交易或事项。甲公司进行了以下会计处理：
借：研发支出——费用化支出 300
——资本化支出 500
贷：银行存款 800
借：递延所得税资产 125
贷：所得税费用 125
（3）2022 年 1 月 1 日，甲公司持有联营企业（乙公司）30% 股权，账面价值为 3 200 万元，其中投资成本 2 600 万元，损益调整 600 万元。2022 年 9 月 30 日，甲公司与市场独立第三方签订不可撤销协议，以 4 000 万元的价格出售对乙公司 30% 股权。至 2022 年 12 月 31日，上述股权出售尚未完成，甲公司预计将于 2023 年 6 月底前完成上述股权的出售。2022 年度，乙公司实现净利润 1 600 万元，其他综合收益增加 200 万元，其中，1 月 1 日至 9 月 30 日期间实现净利润 1 000 万元，其他综合收益增加 200 万元。
税法规定，资产按取得时的成本作为计税基础。
对于上述交易或事项，甲公司进行了以下会计处理：
借：长期股权投资 540
贷：投资收益 480
其他综合收益 60
（4）2022 年度，甲公司因销售 B 产品共收取合同价款 1 000 万元。在销售 B 产品时，甲公司向客户承诺，在销售 B 产品 2 年内，由于客户使用不当等原因造成 B 产品故障，甲公司免费提供维修服务。甲公司 2 年期维修服务可以单独作价出售，与本年度所售 B 产品相应的 2年期维修服务售价为 100 万元，预计维修服务成本为 80 万元。甲公司不附加产品免费维修服务情况下出售 B 产品的售价为 920 万元。上述已售 B 产品的成本为 700 万元。至 2022 年 12月 31 日，尚未有客户向甲公司提出免费维修服务的要求。
假定税法对上述交易或事项的处理与企业会计处理相同。
对于上述交易或事项，甲公司进行了以下会计处理：
借：银行存款 1 000
贷：主营业务收入 1 000
借：主营业务成本 700
贷：库存商品 700
借：主营业务成本 80
贷：预计负债 80
其他有关资料：（1）甲公司按实现净利润的 10% 计提法定盈余公积，不计提任意盈余公积。（2）甲公司未来年度能够取得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。（3）2022 年年初，甲公司不存在递延所得税资产和递延所得税负债的账面余额。（4）甲公司原取得对乙公司 30% 股权时，乙公司可辨认净资产公允价值与其账面价值相同。（5）本题不考虑除企业所得税外的其他税费及其他因素。
事项（1）会计处理不正确。
理由：甲公司按照规定的限制价格（限制价格低于成本价）出售产品，政府对其按销售数量给予补助，说明甲公司从政府取得的经济资源，与企业销售商品或提供劳务等活动密切相关，且来源于政府的经济资源是企业销售商品或提供服务的对价或者是对价的组成部分，应当按照《企业会计准则第 14 号——收入》的规定进行会计处理，故甲公司收到的补助款不适用政府补助准则。
更正分录如下：
借：递延收益 （13 600-11 200）2 400
贷：合同负债 2 400
借：营业外收入 11 200
贷：主营业务收入 11 200
借：递延所得税资产 [（13 600 － 11 200）×25%]600
贷：所得税费用 600
事项（2）会计处理不正确。
理由：企业内部研发活动发生的费用化支出，应于期末转入当期损益（管理费用）；此外，对于满足资本化条件的研发支出计税基础与账面价值形成的暂时性差异，由于该研发支出的确认不是产生于企业合并交易，同时在初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，所以不应确认该暂时性差异产生的递延所得税影响。
更正分录如下：
借：所得税费用 125
贷：递延所得税资产 125
借：管理费用 300
贷：研发支出——费用化支出 300
事项（3）会计处理不正确。
理由：该项长期股权投资满足了划分为持有待售类别的条件，甲公司应将其划分为持有待售资产。按照长期股权投资和持有待售资产的相关规定，对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，应当停止权益法核算。同时，因该资产的账面价值与计税基础不一致而形成的暂时性差异，应确认递延所得税的相关影响。
更正分录如下：
借：投资收益 [（1 600 － 1 000）×30%]180
贷：长期股权投资 180
借：持有待售资产——长期股权投资 （3 200 ＋ 1 000×30% ＋ 200×30%）3 560
贷：长期股权投资——投资成本 2 600
——损益调整 （600 ＋ 1 000×30%）900
——其他综合收益 （200×30%）60
借：所得税费用 （900×25%）225
其他综合收益 （60×25%）15
贷：递延所得税负债 （960×25%）240
事项（4）会计处理不正确。
理由：对于附有质量保证条款的销售，企业应当评估该质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务；企业提供额外服务的，应当作为单项履约义务。甲公司提供 2 年期的维修服务，属于提供了一项单独的服务，应当作为单项履约义务进行会计处理，即甲公司需将合同价格（1 000 万元）按照产品与其维修服务单独售价的相对比例进行分摊，并将分摊至维修服务的部分确认为“合同负债”，在以后提供服务的期间内确认为收入。
更正分录如下：
借：主营业务收入 [1 000÷（920 ＋ 100）×100]98 .04
贷：合同负债 98 .04
借：预计负债 80
贷：主营业务成本 80
借：应交税费——应交所得税 [（98.04 － 80）×25%]4 .51
贷：所得税费用 4 .51
（2017 改编）甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）2021 年、2022 年发生的有关交易或事项如下：
（1）2021 年 2 月 10 日，甲公司自公开市场以 6.8 元 / 股购入乙公司股票 2 000 万股，占乙公司发行在外股份数量的 4%，取得股票过程中另支付相关税费等 40 万元。甲公司在取得该部分股份后，未以任何方式参与乙公司日常管理，也未拥有向乙公司派出董事及管理人员的权利。甲公司未将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
（2）2021 年 6 月 30 日，甲公司以 4 800 万元取得丙公司 20% 股权。当日，交易各方办理完成了股权变更登记手续，丙公司可辨认净资产公允价值为 28 000 万元，其中除一项土地使用权的公允价值为 2 400 万元、账面价值为 1 200 万元外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。该土地使用权未来仍可使用 10 年，丙公司采用直线法摊销，预计净残值为零（假定相关摊销计入损益）。当日，根据丙公司章程规定，甲公司向丙公司董事会派出一名成员，参与财务和生产经营决策。
（3）2021 年 12 月 31 日，乙公司股票的收盘价为 8 元 / 股。
（4）2022 年 6 月 30 日，甲公司自公开市场进一步购买乙公司股票 20 000 万股（占乙公司发行在外普通股的 40%），购买价格为 8.5 元 / 股，支付相关税费 400 万元。当日，有关股份变更登记手续办理完成，乙公司可辨认净资产公允价值为 400 000 万元。购入上述股份后，甲公司立即对乙公司董事会进行改选，改选后董事会由 7 名董事组成，其中甲公司派出 4 名成员。乙公司章程规定，除公司合并、分立等事项应由董事会三分之二成员通过外，其他财务和生产经营决策由董事会二分之一以上（含二分之一）成员通过后实施。
（5）2022 年，甲公司与乙公司、丙公司发生的交易或事项如下：
7 月 20 日，甲公司将其生产的一台设备销售给丙公司，该设备在甲公司的成本为 600 万元，销售给丙公司的售价为 900 万元，有关款项已通过银行存款收取。丙公司将取得的设备作为存货，至 2022 年年末，尚未对外销售。
8 月 30 日，甲公司自乙公司购进一批产品，该批产品在乙公司的成本为 800 万元，甲公司的购买价格为 1 100 万元，相关价款至 2022 年 12 月 31 日尚未支付。甲公司已将其中的30% 对集团外销售。乙公司对 1 年以内应收账款（含应收关联方款项）按余额 5% 计提坏账准备。
（6）丙公司 2022 年实现净利润 4 000 万元，2021 年年末持有的以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产在 2022 年数量未发生变化，年末公允价值下跌 400 万元，该金融资产未发生预期信用损失。
其他有关资料：（1）甲、乙、丙公司在交易前不存在任何关联方关系；（2）本题中不考虑所得税等相关税费以及其他影响因素。
①甲公司取得乙公司 4% 股份应当划分以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
理由：甲公司在取得该部分股份后，未以任何方式参与乙公司日常管理，也未拥有向乙公司派出董事及管理人员的权利，对乙公司不能形成控制或共同控制，也不具有重大影响；且甲公司未将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，所以，应将该股份划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
②甲公司 2021 年取得和持有乙公司股份相关的会计分录：
2021 年 2 月 10 日：
借：交易性金融资产——成本 （6.8×2 000）13 600
投资收益 40
贷：银行存款 13 640
2021 年 12 月 31 日：
借：交易性金融资产——公允价值变动 （8×2 000 － 6.8×2 000）2 400
贷：公允价值变动损益 2 400
③甲公司取得丙公司 20% 股权应当确认为长期股权投资，并采用权益法进行后续计量。
理由：2021 年 6 月 30 日，甲公司取得丙公司 20% 股权，根据丙公司章程规定，甲公司向丙公司董事会派出一名成员，参与财务和生产经营决策，能够对丙公司施加重大影响。
④甲公司 2021 年与取得丙公司股权相关的会计分录：
借：长期股权投资——投资成本 4 800
贷：银行存款 4 800
借：长期股权投资——投资成本 （28 000×20% － 4 800）800
贷：营业外收入 800
①甲公司对乙公司企业合并的类型属于非同一控制下的企业合并。
理由：交易各方在交易前不存在任何关联方关系，不存在交易事项前后均能对交易各方实施控制的最终控制方。
②购买日为 2022 年 6 月 30 日。
理由：2022 年 6 月 30 日，购入上述股份后，甲公司立即对乙公司董事会进行改选，改选后董事会由 7 名董事组成，其中甲公司派出 4 名成员。乙公司章程规定，除公司合并、分立等事项应由董事会三分之二成员通过外，其他财务和生产经营决策由董事会二分之一以上（含二分之一）成员通过后实施，即能够主导乙公司的财务和生产经营决策。
③合并成本＝ 20 000×8.5 ＋ 2 000×8.5 ＝ 187 000（万元）。
④合并商誉＝ 187 000 － 400 000×（40% ＋ 4%）＝ 11 000（万元）。
①甲公司 2022 年度合并利润表中应当确认的投资收益＝原持有乙公司 4% 股权确认的投资收益＋持有丙公司股权权益法确认的投资收益＝（8.5 － 8）×2 000 ＋ [4 000 －（2 400－ 1 200）÷10]×20% ＝ 1 776（万元）。
②丙公司调整后的净利润＝ 4 000 －（2 400 － 1 200）÷10 －（900 － 600）＝ 3 580（万元），甲公司个别报表中确认的投资收益＝ 3 580×20% ＝ 716（万元）。
相关分录如下：
借：长期股权投资——损益调整 716
贷：投资收益 716
借：其他综合收益 （400×20%）80
贷：长期股权投资——其他综合收益 80
①甲公司与丙公司未实现内部交易损益相关的调整或抵销分录：
借：营业收入 （900×20%）180
贷：营业成本 （600×20%）120
投资收益 60
②甲公司与乙公司未实现内部交易损益相关的调整或抵销分录：
借：营业收入 1 100
贷：营业成本 890
存货 [（1 100 － 800）×（1 － 30%）]210
借：少数股东权益 （210×56%）117 .6
贷：少数股东损益 117 .6
【提示】甲公司为母公司，乙公司为子公司，子公司销售给甲公司，属于逆流交易，未实现的内部交易损益少数股东应承担 117.6（210×56%）万元，在合并报表中体现为减少少数股东损益 117.6 万元，减少少数股东权益 117.6 万元。
借：应付账款 1 100
贷：应收账款 1 100
借：应收账款 （1 100×5%）55
贷：信用减值损失 55
借：少数股东损益 （55×56%）30 .8
贷：少数股东权益 30 .8
【提示】甲公司至年末货款尚未支付，乙公司根据应收账款管理方案计提了 5% 的信用减值损失，在合并报表层面，内部应收应付并不存在，应予以抵销，乙公司计提的减值损失也不应计提，也予以抵销；乙公司计提的减值损失予以抵销后，乙公司个别报表中当期损益会增加，增加的这部分少数股东享有对应的份额，在合并报表中应增加少数股东损益，同时增加少数股东权益。
