题目
[组合题]甲公司是一家上市公司,其发生的与租赁相关的交易或事项如下:(1)2018 年 1 月 1 日,甲公司与乙公司签订房屋租赁协议,甲公司从乙公司租赁 1 000平方米的固定办公场所,租赁期为 10 年,年租金为 100 万元,于每年年末支付。甲公司无法确定乙公司租赁内含利率,其增量借款利率为 7%。(2)2022 年年初,甲公司和乙公司同意对原租赁进行修改,即从第五年年初起,扩租同一建筑物内 800 平方米的固定办公场所,同时将租赁期 10 年缩减至 8 年。1 800 平方米办公场所的年固定付款额为 140 万元,于每年年末支付。承租人在第五年年初的年增量借款利率为 8%。为扩租 800 平方米办公场所支付的对价与新增场所的单独价格反映合同情况进行调整后的金额并不相当。假定不考虑未担保余值、担保余值、终止租赁罚款和相关税费等因素。其他有关资料:(P/A,7%,10)= 7.0236;(P/A,7%,4)= 3.3872;(P/A,8%,4)= 3.3121。
[要求1]根据资料(1),分别计算甲公司在租赁期开始日使用权资产的入账金额、租赁付款额和未确认融资费用。
[要求2]

根据资料(1)和(2),编制甲公司 2018 年 1 月 1 日至 2021 年 12 月 31 日与租赁相关的会计分录。

[要求3]

根据资料(2),判断甲公司对租赁合同的修改是否构成租赁变更,并说明理由;如构成,说明租赁变更如何进行会计处理。

[要求4]

根据资料(1)和(2),计算甲公司第五年年初调整后租赁负债的入账金额和应确认的资产处置损益。

答案解析
[要求1]
答案解析:使用权资产的入账金额=租赁负债的初始计量金额+在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额-租赁激励+初始直接费用+拆卸、移除、复原资产预计将发生的成本= 100×(P/A,7%,10)= 100×7.0236 = 702.36(万元);租赁付款额=固定或实质固定付款额+取决于指数或比率的可变租赁付款额+合理确定行使购买选择权的行权价格+合理确定行使终止租赁选择权需支付的款项+根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项-租赁激励= 10×100 = 1 000(万元);未确认融资费用=租赁付款额-租赁付款额的现值= 1 000 - 702.36 = 297.64(万元)。
[要求2]
答案解析:

甲公司应编制的会计分录为:

2018 年 1 月 1 日:

借:使用权资产 702 .36

        租赁负债——未确认融资费用 297 .64

    贷:租赁负债——租赁付款额 1 000

2018 年 12 月 31 日:

借:财务费用 (702.36×7%)49 .17

    贷:租赁负债——未确认融资费用 49 .17

借:租赁负债——租赁付款额 100

    贷:银行存款 100

借:管理费用 (702.36÷10)70 .24

    贷:使用权资产累计折旧 70 .24

2018 年 12 月 31 日,租赁负债账面价值= 702.36 + 49.17 - 100 = 651.53(万元)。

2019 年 12 月 31 日:

借:财务费用 (651.53×7%)45 .61

    贷:租赁负债——未确认融资费用 45 .61

借:租赁负债——租赁付款额 100

    贷:银行存款 100

借:管理费用 (702.36÷10)70 .24

    贷:使用权资产累计折旧 70 .24

2019 年 12 月 31 日,租赁负债账面价值= 651.53 + 45.61 - 100 = 597.14(万元)。

2020 年 12 月 31 日:

借:财务费用 (597.14×7%)41 .80

    贷:租赁负债——未确认融资费用 41 .80

借:租赁负债——租赁付款额 100

    贷:银行存款 100

借:管理费用 (702.36÷10)70 .24

    贷:使用权资产累计折旧 70 .24

2020 年 12 月 31 日,租赁负债账面价值= 597.14 + 41.80 - 100 = 538.94(万元)。

2021 年 12 月 31 日:

借:财务费用 (538.94×7%)37 .73

    贷:租赁负债——未确认融资费用 37 .73

借:租赁负债——租赁付款额 100

    贷:银行存款 100

借:管理费用 (702.36÷10)70 .24

    贷:使用权资产累计折旧 70 .24

2021 年 12 月 31 日,租赁负债账面价值= 538.94 + 37.73 - 100 = 476.67(万元);

2021 年 12 月 31 日,使用权资产账面价值= 702.36 - 70.24×4 = 421.40(万元)。

[要求3]
答案解析:

①构成租赁变更。

理由:租赁变更是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更,包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权,延长或缩短合同规定的租赁期等。甲公司和乙公司变更了租赁期限及租赁范围,所以,属于租赁变更。

②租赁变更不应作为一项单独租赁处理。

理由:租赁发生变更且同时符合下列条件的,承租人应当将该租赁变更作为一项单独租赁进行会计处理:

第一,该租赁变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围;

第二,增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。

因为扩租 800 平方米固定办公场所支付的对价与新增场所的单独价格反映合同情况进行调整后的金额并不相当,所以不应将租赁变更部分作为一项单独租赁进行会计处理。

[要求4]
答案解析:

2022 年 1 月 1 日,调整后的租赁负债= 140×(P/A,8%,4)= 140×3.3121 = 463.69(万元),考虑缩短年限后的租赁负债= 100×(P/A,7%,4)= 338.72(万元),考虑增加租金及增量借款利率变更增加的租赁负债= 140×(P/A,8%,4)- 338.72 = 463.69 - 338.72= 124.97(万元),租赁负债调减额=(476.67 - 338.72)- 124.97 = 12.98(万元),使用权资产账面价值调减额= 421.40÷6×2 - [140×(P/A,8%,4)- 100×(P/A,7%,4)] = 140.47 -(463.69 - 338.72)= 15.50(万元),确认资产处置损益的金额= 12.98- 15.50 = -2.52(万元)。相关会计分录如下:

①缩短年限部分终止确认:

借:租赁负债——租赁付款额 200

       资产处置损益 2 .52

    贷:使用权资产 (421.40÷6×2)140 .47

            租赁负债——未确认融资费用 62 .05

②其他租赁变更:

借:租赁负债——未确认融资费用 (160 - 124.97)35 .03

       使用权资产 124 .97

    贷:租赁负债——租赁付款额 (140×4 - 100×4)160

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本题来源:备考25年注会《会计》三色笔记-真题试卷
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拓展练习
第1题
[单选题]下列关于企业为履行合同而发生的相关支出中,应计入当期损益的是(  )。
  • A.明确由客户承担的管理费用
  • B.为履行合同而耗用的半成品成本
  • C.与履约义务中已履行部分相关的支出
  • D.支付给直接为客户提供所承诺服务的人员的奖金
答案解析
答案: C
答案解析:企业应当在下列支出发生时,将其计入当期损益:(1)管理费用,除非这些费用明确由客户承担;(2)非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用(或类似费用),这些支出为履行合同发生,但未反映在合同价格中;(3)与履约义务中已履行(包括已全部履行或部分履行)部分相关的支出,即该支出与企业过去的履约活动相关;(4)无法在尚未履行的与已履行(或已部分履行)的履约义务之间区分的相关支出。综上,选项C当选。
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第2题
[单选题]2022年1月1日,甲公司与乙公司进行债务重组,当日,甲公司应收乙公司账款的账面余额为800万元,已计提坏账准备60万元,其公允价值为680万元。乙公司向甲公司定向增发150万股普通股股票(每股面值1元,每股公允价值4元)用以抵偿债务。甲公司取得该股权投资后,占乙公司发行在外股份的40%,能够与丙公司一起对乙公司实施共同控制。甲公司另以银行存款支付审计费和评估费等共计8万元,在此之前,甲公司和乙公司不存在关联方关系。不考虑相关税费等其他因素,下列说法正确的是(  )。
  • A.甲公司确认的长期股权投资入账价值为688万元
  • B.乙公司应将债务的账面价值与发行股票的公允价值的差额计入其他收益
  • C.甲公司以银行存款支付的审计费和评估费等应计入当期损益
  • D.乙公司因发行股票偿还债务不影响营业利润
答案解析
答案: A
答案解析:

债权人受让非金融资产,受让资产为对联营企业或合营企业的投资时,其受让资产的入账价值为放弃债权的公允价值,以及可直接归属于该资产的税金等其他成本,即长期股权投资的入账成本为688万元(680+8),选项A当选、选项C不当选;乙公司应将债务的账面价值与发行股票的公允价值的差额计入投资收益,偿还债务会影响营业利润,选项B、D均不当选。

会计分录如下:

甲公司(债权人):

借:长期股权投资——投资成本688

  坏账准备60

  投资收益60

 贷:应收账款800

        银行存款8

乙公司(债务人):

借:应付账款800

 贷:股本150

   资本公积——股本溢价450

    投资收益200

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第3题
[组合题]

甲公司为一家上市公司,2021年至2022年发生与金融工具有关的交易或事项如下:

(1)2021年1月1日,甲公司从二级市场购入乙公司同日发行的5年期可转换公司债券10万张,以银行存款支付价款1090万元,另支付交易费用10万元。该债券每张面值100元,票面年利率为3.8%,每年1月1日支付上年利息,债券发行日起1年后,债券持有人可以转为乙公司普通股,每股转股价格为25元(不包括利息),债券到期日尚未转股的债券持有人丧失转股权。当日,同类不附转股权的债券市场利率为5%。

(2)2021年7月1日,甲公司以30000万元购入某项可赎回私募基金投资,该私募基金投资期为15年,预期年收益率为15%,该基金主要投资科技类创业公司天使轮和A轮融资。甲公司持有该投资不以交易为目的,但在收益达到预期时会随时出售。

(3)2021年12月31日,乙公司债券的公允价值为1130万元,私募基金的公允价值为33000万元。

(4)2022年4月30日,甲公司取得了面值为3000万元的商业承兑汇票,出票人为丁公司,甲公司根据管理金融资产业务模式将其分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。2022年10月31日,票据到期,丁公司未履约,甲公司将其重分类为应收账款核算。

(5)2022年11月1日,甲公司支付4000万元取得戊公司2.5%股权,对戊公司不具有重大影响且甲公司准备长期持有,甲公司将其指定为非交易性权益工具投资。2022年12月31日,甲公司对戊公司股权的公允价值为3900万元。

其他相关资料:

第一,甲公司所有应收账款均分类为以摊余成本计量的金融资产。

第二,上述公允价值均不包含尚未支付的利息。

第三,本题不考虑相关税费等其他因素。

第四,答案金额以万元为单位,计算结果保留两位小数。

答案解析
[要求1]
答案解析:

①甲公司持有乙公司可转换公司债券应确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。理由:该债权由于嵌入了一项转股权,使得该金融资产不满足基本的借贷安排,无法通过合同现金流量测试,因此,应确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

②相关会计分录:

借:交易性金融资产——成本1090

  投资收益10

 贷:银行存款1100

借:应收利息(10×100×3.8%)38

 贷:投资收益38

借:交易性金融资产——公允价值变动(1130-1090)40

 贷:公允价值变动损益40

[要求2]
答案解析:

①甲公司持有私募基金应予以确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。理由:该私募基金用于股权投资,不满足基本借贷安排,无法通过合同现金流量测试,因此,应确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

②相关会计分录:

借:交易性金融资产——成本30000

 贷:银行存款30000

借:交易性金融资产——公允价值变动(33000-30000)3000

 贷:公允价值变动损益3000

[要求3]
答案解析:

甲公司会计处理不正确。理由:虽然丁公司到期未履约,但并没有改变应收票据的业务模式,不应对其进行重分类。

[要求4]
答案解析:

相关会计分录:

借:其他权益工具投资——成本4000

 贷:银行存款4000

借:其他综合收益100

 贷:其他权益工具投资——公允价值变动100

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第4题
[不定项选择题]下列关于所得税列报的表述中,正确的有(  )。
  • A.递延所得税资产和递延所得税负债应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示
  • B.个别财务报表中,当期所得税资产与当期所得税负债及递延所得税资产与递延所得税负债一般可以以抵销后的净额列示
  • C.合并财务报表中,纳入合并范围的企业中,一方的当期所得税资产或递延所得税资产与另一方的当期所得税负债或递延所得税负债一般不能予以抵销
  • D.合并财务报表中,纳入合并范围的企业中,如果具有以净额结算的法定权利并且意图以净额结算,则一方的当期所得税资产或递延所得税资产与另一方的当期所得税负债或递延所得税负债可以抵销
答案解析
答案: A,B,C,D
答案解析:选项A、B、C、D均当选。
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第5题
[单选题]承租人甲公司自出租人乙公司处签订了一项为期10年的商铺租赁合同,每年的租赁付款额为50万元,于每年年初支付。合同约定,租赁付款额在租赁期开始日后每两年基于过去24个月消费者价格指数的上涨进行上调。租赁期开始日的消费者价格指数为100。假设在租赁期第3年年初的消费者价格指数为125,甲公司在租赁期开始日采用的折现率为5%。已知:(P/A,5%,9)=7.1078,(P/A,5%,7)=5.7864。不考虑其他因素,则甲公司在第3年年初经调整后的租赁负债为(  )万元。
  • A.289.32
  • B.339.32
  • C.374.15
  • D.424.15
答案解析
答案: D
答案解析:

第3年年初未经调整的租赁负债=50+50×(P/A,5%,7)=50+50×5.7864=339.32(万元)。经消费者价格指数调整后的第3年年初租赁付款额=50×125÷100=62.5(万元),第3年年初经调整后的租赁负债=62.5+62.5×(P/A,5%,7)=62.5+62.5×5.7864=424.15(万元),选项D当选。甲公司相关会计处理如下:

借:使用权资产(424.15-339.32)84.83

  租赁负债——未确认融资费用15.17

 贷:租赁负债——租赁付款额[(62.5-50)×8]100

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