甲公司是一家上市公司，其发生的与租赁相关的交易或事项如下：
（1）2018 年 1 月 1 日，甲公司与乙公司签订房屋租赁协议，甲公司从乙公司租赁 1 000平方米的固定办公场所，租赁期为 10 年，年租金为 100 万元，于每年年末支付。甲公司无法确定乙公司租赁内含利率，其增量借款利率为 7%。
（2）2022 年年初，甲公司和乙公司同意对原租赁进行修改，即从第五年年初起，扩租同一建筑物内 800 平方米的固定办公场所，同时将租赁期 10 年缩减至 8 年。1 800 平方米办公场所的年固定付款额为 140 万元，于每年年末支付。承租人在第五年年初的年增量借款利率为 8%。为扩租 800 平方米办公场所支付的对价与新增场所的单独价格反映合同情况进行调整后的金额并不相当。
假定不考虑未担保余值、担保余值、终止租赁罚款和相关税费等因素。
其他有关资料：（P/A，7%，10）＝ 7.0236；（P/A，7%，4）＝ 3.3872；（P/A，8%，4）＝ 3.3121。
甲公司应编制的会计分录为：
2018 年 1 月 1 日：
借：使用权资产 702 .36
租赁负债——未确认融资费用 297 .64
贷：租赁负债——租赁付款额 1 000
2018 年 12 月 31 日：
借：财务费用 （702.36×7%）49 .17
贷：租赁负债——未确认融资费用 49 .17
借：租赁负债——租赁付款额 100
贷：银行存款 100
借：管理费用 （702.36÷10）70 .24
贷：使用权资产累计折旧 70 .24
2018 年 12 月 31 日，租赁负债账面价值＝ 702.36 ＋ 49.17 － 100 ＝ 651.53（万元）。
2019 年 12 月 31 日：
借：财务费用 （651.53×7%）45 .61
贷：租赁负债——未确认融资费用 45 .61
借：租赁负债——租赁付款额 100
贷：银行存款 100
借：管理费用 （702.36÷10）70 .24
贷：使用权资产累计折旧 70 .24
2019 年 12 月 31 日，租赁负债账面价值＝ 651.53 ＋ 45.61 － 100 ＝ 597.14（万元）。
2020 年 12 月 31 日：
借：财务费用 （597.14×7%）41 .80
贷：租赁负债——未确认融资费用 41 .80
借：租赁负债——租赁付款额 100
贷：银行存款 100
借：管理费用 （702.36÷10）70 .24
贷：使用权资产累计折旧 70 .24
2020 年 12 月 31 日，租赁负债账面价值＝ 597.14 ＋ 41.80 － 100 ＝ 538.94（万元）。
2021 年 12 月 31 日：
借：财务费用 （538.94×7%）37 .73
贷：租赁负债——未确认融资费用 37 .73
借：租赁负债——租赁付款额 100
贷：银行存款 100
借：管理费用 （702.36÷10）70 .24
贷：使用权资产累计折旧 70 .24
2021 年 12 月 31 日，租赁负债账面价值＝ 538.94 ＋ 37.73 － 100 ＝ 476.67（万元）；
2021 年 12 月 31 日，使用权资产账面价值＝ 702.36 － 70.24×4 ＝ 421.40（万元）。
①构成租赁变更。
理由：租赁变更是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更，包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权，延长或缩短合同规定的租赁期等。甲公司和乙公司变更了租赁期限及租赁范围，所以，属于租赁变更。
②租赁变更不应作为一项单独租赁处理。
理由：租赁发生变更且同时符合下列条件的，承租人应当将该租赁变更作为一项单独租赁进行会计处理：
第一，该租赁变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围；
第二，增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当。
因为扩租 800 平方米固定办公场所支付的对价与新增场所的单独价格反映合同情况进行调整后的金额并不相当，所以不应将租赁变更部分作为一项单独租赁进行会计处理。
2022 年 1 月 1 日，调整后的租赁负债＝ 140×（P/A，8%，4）＝ 140×3.3121 ＝ 463.69（万元），考虑缩短年限后的租赁负债＝ 100×（P/A，7%，4）＝ 338.72（万元），考虑增加租金及增量借款利率变更增加的租赁负债＝ 140×（P/A，8%，4）－ 338.72 ＝ 463.69 － 338.72＝ 124.97（万元），租赁负债调减额＝（476.67 － 338.72）－ 124.97 ＝ 12.98（万元），使用权资产账面价值调减额＝ 421.40÷6×2 － [140×（P/A，8%，4）－ 100×（P/A，7%，4）] ＝ 140.47 －（463.69 － 338.72）＝ 15.50（万元），确认资产处置损益的金额＝ 12.98－ 15.50 ＝ -2.52（万元）。相关会计分录如下：
①缩短年限部分终止确认：
借：租赁负债——租赁付款额 200
资产处置损益 2 .52
贷：使用权资产 （421.40÷6×2）140 .47
租赁负债——未确认融资费用 62 .05
②其他租赁变更：
借：租赁负债——未确认融资费用 （160 － 124.97）35 .03
使用权资产 124 .97
贷：租赁负债——租赁付款额 （140×4 － 100×4）160
