ABC会计师事务所承接了D集团公司（拥有甲、乙、丙、丁等多个组成部分）2021年度财务报表审计工作，并委派A注册会计师任集团项目合伙人。在执行审计业务过程中，有如下事项：
（1）经过与各组成部分注册会计师沟通，由集团项目组了解集团公司及其环境，由组成部分注册会计师了解组成部分及其环境。
（2）在责任设定时，如果因组成部分注册会计师的工作失误导致集团项目组据此得出了错误的结论，A注册会计师认为责任应当由组成部分注册会计师承担。
（3）在对重要组成部分实施审计、对集团层面控制和合并过程执行的工作以及在集团层面对不重要的组成部分实施分析程序后，集团项目组仍然认为无法获取充分适当的审计证据，考虑对集团财务报表发表保留意见。
（4）为了使得预期使用者充分了解集团财务报表的审计过程，A注册会计师在审计报告的引言段中列示了对重要组成部分财务报表实施审计的组成部分注册会计师的名单。
（5）通过对某组成部分注册会计师的了解，集团项目组认为该组成部分注册会计师不符合与集团审计相关的独立性要求，于是决定通过参与该组成部分的工作来消除对独立性的影响。
要求：针对上述第（1）至（5）项，逐项指出A注册会计师及集团项目组的观点和做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
（1）不恰当。集团项目组不仅应当了解集团及其环境，而且应当充分了解集团组成部分及其环境。
（2）不恰当。集团项目组对整个集团财务报表审计工作及审计意见负全部责任，这一责任不因利用组成部分注册会计师的工作而减轻。
（3）不恰当。在所述情况下，集团项目组应当选择某些不重要的组成部分对其财务信息亲自执行或由代表集团项目组的组成部分注册会计师执行一项或多项工作，以获取充分适当的审计证据。
（4）不恰当。除非法律法规另有规定外，不应在针对集团财务报表出具的审计报告中提及组成部分注册会计师。
（5）不恰当。如果组成部分注册会计师不符合与集团审计相关的独立性要求，集团项目组应当就组成部分财务信息亲自获取充分、适当的审计证据，而不应要求组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行相关工作。
甲公司是ABC会计师事务所常年审计客户，主要从事日用消费品的生产和销售。A注册会计师负责审计甲公司2021年度财务报表。
资料一：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的甲公司情况及环境，部分内容摘录如下：
（1）2021年度，甲公司主要原材料价格有所上涨。为稳定采购价格，甲公司适当增加部分新供应商，供应商数量由2020年年末的30家增加到2021年年末的35家。经采购部主管副总审核批准后，为节省时间，所有新增供应商的信息被其及时输入了采购系统的供应商信息主文档。以前年度审计中对与供应商数据维护相关的控制测试未发现控制缺陷。
（2）2021年3月，甲公司向乙公司采购合同总价为50万元的原材料，原材料已入库。双方因原材料质量问题产生争议，甲公司未记录该笔采购交易。2021年11月，乙公司根据合同约定提出仲裁申请，要求甲公司全额支付货款并赔偿利息。截止2021年12月31日，该案件仍在听证过程中。
（3）由于原材料和人工成本的上涨，甲公司产品的生产成本较去年同期平均上涨10%。甲公司在2021年3月全线提高产品销售价格。为保持市场占有率，甲公司在2021年度加大了促销活动力度。甲公司董事会批准的2021年度销售费用预算比2020年度实际销售费用增长15%。
（4）甲公司与客户签订合同约定收回货款后完成控制权转移。2021年11月20日发出一批价值10000万元的商品，销售成7500万元，货款尚未收回。
（5）甲公司2021年1月1日起推行新的付款预算管理制度，规定各部门必须每月20日前提交下个月付款预算，超出预算的付款申请必须由部门经理、财务总监和总经理批准。
资料二：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了所获取的甲公司的财务数据，部分内容摘录如下：
资料三：
A注册会计师在确定重要性和实际执行的重要性时，作出下列判断：
（1）判断某事项是否重大，不但需要考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求，而且需要考虑个别财务报表使用者对财务信息的需求。
（2）特定交易类别、账户余额和披露的重要性水平是在决定对特定交易类别、账户余额和披露实施审计程序时确定的。
（3）财务报表整体的重要性将决定风险评估程序的性质、时间安排和范围，因此一经确定不可调整。
（4）经初步了解，甲公司目前处于微利的状态，因此注册会计师决定采用经常性业务的税前利润为基准确定重要性。
资料四：
A注册会计师在销售与收款循环审计的过程中，遇到下列事项：
（1）针对收入确认的舞弊风险，甲公司制定了详尽周密的内部控制制度，且在2020年对与收入确认相关的内部控制进行控制测试时，控制运行良好，A注册会计师经了解，该项内部控制在本期内未发生变化，注册会计师拟信赖以前审计获取的审计证据。
（2）A注册会计师在识别和评估与收入相关的重大错报风险时，假定收入确认存在舞弊风险。
（3）A注册会计师对销售费用实施实质性分析程序，确定已记录金额与预期值之间可接受的差异额为40万元，实际差异为100万元。A注册会计师就超出可接受差异额的60万元询问了管理层，并对其答复获取了充分、适当的审计证据。
（4）甲公司销售部负责向社区开展市场推广活动，A注册会计师认为销售费用的发生存在重大错报风险，从销售费用明细账中选取样本，追查至发票并查验真伪，将发票的编号、商品规格、数量和金额记录于审计工作底稿，结果满意。
资料五：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了重大事项的处理情况，部分内容摘录如下：
（1）A注册会计师在审计过程中无法就关联方关系及交易获取充分、适当审计证据，并因此出具了保留意见审计报告。A注册会计师将该事项作为重大事项记录在审计工作底稿中。
（2）A注册会计师以在执行审计工作时重点关注过的事项为起点选出最为重要的事项，从而构成关键审计事项。
（3）甲公司管理层在2021年度计提了大额商誉减值准备并在财务报表附注中披露了测试过程，但未披露预计未来现金流量的关键假设和依据。甲公司上述做法并不影响报表金额，A注册会计师同意上述做法。
事项序号 | 是否可能表明存在重大错报风险（是/否） | 理由 | 财务报表项目名称及认定 |
（1） | 是 | 经采购部主管副总审核批准后，所有新增供应商的信息被其及时输入了采购系统的供应商信息主文档，违反不相容的职务相分离的内控要求。虽然以前年度审计中对与供应商数据维护相关的控制测试未发现控制缺陷，但仍然可能存在财务报表层次的重大错报风险 | —— |
（2） | 是 | 管理层应根据仲裁进展情况作出会计估计，在财务报表中确认或披露该事项。可能存在未恰当确认或披露的重大错报风险 | 应付账款（完整性） 存货（完整性） |
（3） | 是 | 资料二中销售费用实际增长25%，明显超过预算增长率15%，且金额重大，可能存在多计销售费用的重大错报风险。 | 销售费用（发生） |
（4） | 是 | 由于甲公司2021年11月20日发出一批价值10000万元的商品，销售成本7500万元，货款尚未收回，存在主营业务收入多记的风险。 | 营业收入（发生） 营业成本（发生） 应收账款（存在） 存货（完整性） |
（5） | 否 |
事项 序号 | 是否恰当 （是/否） | 理由 |
（1） | 否 | 由于不同财务报表使用者对财务信息的需求可能差异很大，因此不考虑错报对个别财务报表使用者可能产生的影响 |
（2） | 否 | 在制定总体审计策略时，就需要确定特定交易类别、账户余额和披露的重要性水平，而不是在执行具体审计程序时确定 |
（3） | 否 | 在整个业务过程中，随着审计工作的进展，注册会计师应当根据所获得的新信息更新重要性 |
（4） | 否 | 如果企业处于微利状态时，采用经常性业务的税前利润为基准确定重要性，可能影响审计的效率和效果，可以考虑采用过去3~5年经常性业务的平均税前利润或亏损（取绝对值）、营业收入、总资产等财务指标作为基准 |
事项 序号 | 是否恰当 （是/否） | 理由 |
（1） | 否 | 鉴于特别风险的特殊性，对旨在减轻特别风险的控制，不论该控制在本期是否发生变化，注册会计师都不应依赖以前审计获取的证据 |
（2） | 是 | —— |
（3） | 否 | 应当针对100万元的实际差异额进行调查 |
（4） | 否 | 还应记录销售发票日期和发票真伪查验的结果 |
事项 序号 | 是否恰当 （是/否） | 理由 |
（1） | 是 | |
（2） | 否 | 注册会计师在确定关键审计事项时，应以“与治理层沟通过的事项”为起点，从中选出“在执行审计工作时重点关注过的事项”，然后，从中确定哪些事项对本期财务报表审计“最为重要”，从而构成关键审计事项。 |
（3） | 否 | 披露不充分属于错报，注册会计师应当提请被审计单位管理层完善对该大额商誉减值的披露。 |
A注册会计师负责审计多家公司2021年度财务报表，部分内容摘录如下：
（1）甲公司运用持续经营假设适当但存在重大不确定性，财务报表对重大不确定性未作出充分披露，但在审计报告中增加了“与持续经营相关的重大不确定性”的单独部分，A注册会计师认可了管理层的做法。
（2）A注册会计师询问了乙公司管理层是否知悉超出评估期间的、可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，除询问管理层外，A注册会计师没有实施其他任何审计程序，以识别超出管理层评估期间并可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。
（3）丙公司2021年末，存在债权人撤销财务支持的迹象，现金偿还的压力巨大，可能导致对持续经营能力产生重大疑虑。A注册会计师评估了丙公司的应对计划，认为丙公司的持续经营能力不存在重大不确定性，无须与治理层沟通。
（4）丁公司2021年12月31日资产负债表中流动负债高于流动资产10000万元。丁公司已在财务报表附注中披露了该事项的重大不确定性和应对措施。A注册会计师在审计报告中的强调事项段中提醒财务报表使用者关注附注中的相关披露。
（5）辛公司2021年12月31日被税务主管部门开出巨额补缴税款及偷逃税款罚单，A注册会计师要求辛公司管理层在财务报表中进行恰当反映，遭到辛公司管理层拒绝。A注册会计师将其作为关键审计事项在审计报告中予以披露。
要求：针对上述第（1）至（5）项，逐项指出注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
（1）不恰当。财务报表未作充分披露，注册会计师应当发表保留意见或者否定意见。
（2）恰当。
（3）不恰当。存在导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项，应当与治理层沟通。
（4）不恰当。应当在审计报告中增加“与持续经营相关的重大不确定性”部分。
（5）不恰当。应当发表非无保留意见/关键审计事项不能替代非无保留意见/关键审计事项必须是已经得到满意解决的事项。
