本题属于非同一控制下的企业合并,从集团角度考虑,会计认可被合并方的公允价值,税法认可被合并方的账面价值。乙公司可辨认净资产公允价值4 800万元大于原账面价值4 500万元,形成应纳税暂时性差异,需要确认递延所得税负债,递延所得税负债=(4 800-4 500)×25%=75(万元);企业合并商誉=企业合并成本-被合并方可辨认净资产公允价值×持股比例=3 500-(4 800-75)×70%=192.5(万元)。本题的相关调整抵销分录为:
借:评估增值资产300
贷:资本公积300
借:资本公积75
贷:递延所得税负债75
借:被投资方所有者权益4725(4500+300-75)
商誉192.5
贷:长期股权投资3500
少数股东权益1417.5(4725×30%)



2023年1月1日,四海公司以银行存款购入永恒公司80%的股份,能够对永恒公司实施控制。2023年永恒公司从四海公司购进A商品200件,购买价格为每件2万元。四海公司A商品每件成本为1.5万元。2023年永恒公司对外销售A商品150件,每件销售价格为2.2万元;年末结存A商品50件。2023年12月31日,A商品每件可变现净值为1.8万元;永恒公司对A商品计提存货跌价准备10万元。假定四海公司和永恒公司适用的所得税税率均为25%。不考虑其他因素,下列关于四海公司2023年合并抵销处理的表述中,正确的是( )。
选项A,还需要考虑抵销的存货跌价准备10万元,对“存货”项目的影响是-15万元(下列抵销分录中贷方存货25-借方存货跌价准备10);选项C,永恒公司角度看,剩余存货账面价值为90万元(计提跌价准备10万元),计税基础为100万元,产生可抵扣暂时性差异10万元,应确认2.5万元的递延所得税资产;集团角度看,剩余存货的账面价值为75万元,计税基础为100万元,应确认递延所得税资产6.25万元;因此合并报表调整分录还需确认3.75万元;选项D,仅考虑了抵销存货跌价准备对“所得税费用”的影响,还应考虑抵销未实现内部交易损益的所得税影响,对“所得税费用”项目的影响应为-3.75(2.5-6.25)万元。
合并报表相关抵销分录:
借:营业收入(200×2)400
贷:营业成本375(倒挤)
存货[(2-1.5)×(200-150)]25
借:存货——存货跌价准备10
贷:资产减值损失10
借:递延所得税资产(15×25%)3.75
贷:所得税费用3.75

合并报表抵销分录如下:
借:应付账款1500
贷:应收账款1500
借:应收账款——坏账准备15
贷:信用减值损失15
借:所得税费用3.75
贷:递延所得税资产3.75
从个别报表的角度考虑,计提坏账形成了可抵扣暂时性差异,需要确认递延所得税资产;但是从合并报表的角度考虑,应收账款的减值金额冲回了,不存在可抵扣暂时性差异,因此需要相应地冲回递延所得税资产。

编制合并现金流量表需要调整抵销的内容主要有:
(1)母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量;
(2)母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金;
(3)母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量;
(4)母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量;
(5)母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金;
(6)母公司与子公司、子公司相互之间当期发生的其他内部交易所产生的现金流量。

(1)确认处置部分股权的损益:
借:银行存款2500
贷:长期股权投资 (3000×50%/80%)1875
投资收益625
(2)剩余股权追溯调整:
2023年乙公司调整之后的净利润=300-(3500-3400)×70%=230(万元),2024年上半年乙公司调整之后的净利润=120-(3500-3400)×30%=90(万元)
借:长期股权投资——损益调整96
贷:投资收益 (90×30%)27
盈余公积(230×30%×10%) 6.9
利润分配——未分配利润(230×30%×90%)62.1
借:长期股权投资——其他综合收益15
贷:其他综合收益(50×30%)15
首先,对剩余股权按照公允价值重新计量:
借:长期股权投资1500
贷:长期股权投资(3000-1875+96+15)1236
投资收益264
其次,对个别报表中处置收益的归属期间进行调整:
借:投资收益(320×50%)160
贷:年初未分配利润(230×50%)115
投资收益 (90×50%)45
最后,转出与剩余股权相对应的原计入所有者权益的其他综合收益:
借:其他综合收益15
贷:投资收益15
该项投资的商誉=3000-3500×80%=200(万元),持续计量的可辨认净资产公允价值=3500+(300-100×70%)+50+(120-100×30%)=3870(万元)。合并报表当期的处置投资收益=[(处置股权取得的对价+剩余股权公允价值)-原有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产×原持股比例]-商誉+可转损益的其他综合收益及其他资本公积×原持股比例=2500+1500-3870×80%-200+50×80%=744(万元)。

